I – Règlements du Comité de la réglementation comptable

II – Avis du Conseil National de la comptabilité

III – Travaux des sections et commissions

IV. – Relations internationales

I – Règlements du Comité de la réglementation comptable

Lors de la séance du 29 avril 1999, le Comité de la réglementation comptable présidé par M. Deletré a adopté les deux règlements suivants :

• règlement n° 99-02 relatif aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises publiques ;
• règlement n° 99-03 relatif à la réécriture du plan comptable général.

Lors de la séance suivante du 23 juin 1999 présidée par Mme Le Lorier, le Comité de la réglementation comptable a adopté les trois règlements suivants :

• règlement n° 99-04 modifiant le règlement n° 91-01 du 16 janvier 1991 du Comité de la réglementation bancaire relatif à l’établissement et à la publication des comptes individuels annuels des établissements de crédit ;
• règlement n° 99-05 relatif au traitement comptable des concessions d’aménagement dans les sociétés d’économie mixte locales ;
• règlement n° 99-06 modifiant l’arrêté du 26 avril 1995 relatif aux dispositions comptables applicables aux sociétés civiles de placement immobilier.

Dès leur homologation, ces règlements seront publiés au journal officiel de la République française. Les textes des règlements seront repris dans le prochain bulletin trimestriel du Conseil national de la comptabilité.

Par ailleurs lors de la réunion du 23 juin 1999, les membres du Comité ont procédé à des premiers échanges concernant l’article 6 de la loi du 6 avril 1998. Il a été décidé de poursuivre ces réflexions en fonction des évolutions devant intervenir dans le domaine de l’harmonisation comptable internationale.

Lors de la séance du 5 juillet 1999 le comité d’urgence du Conseil national de la comptabilité a adopté l’avis suivant :

Le comité d’urgence du Conseil national de la comptabilité a été saisi le 04 mai 1999 par le président du Conseil, après consultation du bureau, du problème d’interprétation suivant :

Le comité d’urgence a adopté le 5 juillet 1999 l’avis suivant.

Les intérêts compensateurs inscrits en charges différées, à l’actif du bilan des sociétés anonymes d’habitations à loyer modéré (SA d’HLM), correspondent à des intérêts courus et non encore réglés. Ils sont relatifs aux prêts locatifs aidés, accordés par la Caisse des dépôts et consignations pour le financement des constructions neuves et des travaux d’amélioration.

La constitution de ces charges différées a été prévue par l’article 38 de la loi n°94-624 du 21 juillet 1994 relative à l’habitat, qui autorise les organismes d’HLM à constater en charges différées les intérêts compensateurs sur les prêts locatifs aidés sans énoncer d’autres conditions particulières. Ainsi, ces charges d’intérêts ne pèsent ni sur le résultat ni sur les fonds propres avant leur règlement.

Toutefois le recours aux charges différées par les organismes d’HLM a fait l’objet de critiques du CNC. Ainsi dans son avis n° 95-08 du 18 janvier 1995, le CNC a pris la position suivante :

" La section des activités non marchandes réunie en formation élargie les 9 et18 janvier 1995 ;

Considérant que les intérêts compensateurs relatifs aux prêts locatifs aidés, accordés par la Caisse des dépôts et consignations pour le financement des constructions neuves et des travaux d’amélioration, sont des intérêts courus dont le paiement est différé ;

- qu’ils constituent des charges de l’exercice pendant lequel ils ont couru ;

- que par dérogation, l’article 38 de la loi n° 94-624 du 21 juillet 1994 relative à l’habitat autorise les organismes d’H.L.M. à constater les intérêts compensateurs sur les prêts locatifs aidés en charges différées sans énoncer d’autres conditions particulières ;…

Par ailleurs dans son avis n° 97-06 du 18 juin 1997 le Conseil national de la comptabilité a rappelé l’article 11 du code de commerce :

Mais il a indiqué :

Cette justification novatrice d’un changement de méthode n’a été considérée comme acceptable qu’à la condition d’éliminer tout arbitraire dans la justification de " la recherche d’une meilleure information ".

Ce même avis a précisé :

Ensuite, par son avis n°98 A du 18 mai 1998, le comité d’urgence a décidé que, pour les sociétés d’économie mixte concessionnaires d’autoroutes (SEMCA), " la suppression des charges de structures différées (constituées des provisions pour amortissement de caducité et de frais financiers) est une méthode améliorant l’information financière de ces sociétés ".

Aussi en raison :

• des réserves émises par le Conseil national de la comptabilité dans l’avis n° 95-08 du 18 janvier 1995 et des critiques qui sont régulièrement avancées à l’encontre de la constatation des intérêts compensateurs en charges différées dans les sociétés anonymes d’HLM ;
• du fait que le choix entre la comptabilisation des charges en résultat au titre de l’exercice au cours duquel elles ont été engagées, ou leur inscription à l’actif en charges différées, est une option entre deux méthodes comptables (étant précisé que la possibilité d’inscrire ces charges à l’actif demeure ouverte en vertu de la loi) ;
• de la prise en compte de la notion " d’amélioration de l’information financière " dans le cadre des changements de méthode comptable par l’avis du 18 juin 1997 ;
• de sa décision précédente du 18 mai 1998 concernant les charges de structures différées des sociétés d’économie mixte concessionnaires d’autoroutes (SEMCA) ;

le comité d’urgence est d’avis que, pour les sociétés anonymes d’HLM, l’abandon de la comptabilisation en charges différées des intérêts compensateurs améliore l’information financière de ces sociétés.

Dès lors le changement de méthode y conduisant est hautement souhaitable, sans qu’il y ait besoin d’un changement dans la situation de ces sociétés. L’impact du changement sur les exercices antérieurs est imputé en " Report à nouveau " à l’ouverture de l’exercice où intervient le changement et les informations nécessaires sont fournies dans l’annexe, conformément à l’avis n°97-06 du 18 juin 1997.

Lors de la séance du 28 juin 1999, l’assemblée plénière présidée par M. Barthes de Ruyter a examiné les sections 1, 2 et 3 relatives aux règles de consolidation applicables aux établissements relevant du CRBF. Le texte de l’avis étant encore incomplet (les sections 4 et 5 relatives respectivement à la présentation des états de synthèse et à la date d’application n’étaient pas présentées), l’objectif de cette séance était de recueillir les commentaires des membres sur les premières sections qui traitent du périmètre, des règles et méthodes de consolidation et d’évaluation sans qu’il y ait à ce stade vote.

Les thèmes suivants ont particulièrement été commentés :

La loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales impose un lien en capital pour qu’il y ait consolidation. Cette loi n’étant pas applicable aux établissements relevant du CRBF, le maintien de cette obligation a été discutée.

La notion d’actionnaire prépondérant susceptible d’être appelé à soutenir une participation, spécifique au secteur bancaire, est à prendre en compte dans la définition des critères de contrôle.

La notion de juste valeur introduite dans l’annexe au règlement 99-02 relatif à la consolidation des entreprises n’étant pas définie, certains membres ont proposé de la supprimer ou à tout le moins de la préciser en référence par exemple à la valeur de négociation.

L’évaluation des éléments de cette activité a donné lieu à un débat nourri car elle est sujette à controverse : alors que la valeur d’utilité déterminée notamment par référence à la structure des taux serait plus conforme à la logique globale de l’évaluation des valeurs d’entrée, la valeur nette comptable apparaît, aux yeux de patriciens comme la méthode de coût d’entrée la mieux adaptée à ce métier spécifique. Cependant la section des établissements relevant du CRBF devra de nouveau étudier ce point pour proposer une rédaction qui respecte les règles générales de la consolidation tout en les adaptant à ce secteur spécifique.

L’assemblée s’est interrogée sur la nature hybride du FRBG, doté par résultat mais assimilé à des réserves dont la reprise ultérieure serait effectuée par le compte de résultat dans le cas où le fonds a été constitué avant l’entrée de la filiale concernée dans le périmètre de consolidation ?

Les dispositions permettant aux établissements de bénéficier d’un avantage fiscal sont essentielles pour l’activité de crédit-bailleur. A ce titre, une dérogation à la méthode globale de l’impôt différé a été proposée pour cette activité spécifique afin que les sociétés concernées ne calculent l’impôt différé que lorsqu’il est probable de le reverser. Il a été demandé lors de l’assemblée si cette méthode partielle pouvait être acceptée alors que des entreprises pratiquant des amortissements dérogatoires ne disposent pas de cette même faculté ?

En conclusion, il a été décidé que le projet d’avis relatif aux règles de consolidation applicables aux établissements relevant du CRBF, modifié et complété serait examiné lors de la prochaine assemblée plénière.

3.1 - Section des règles applicables aux entreprises

La section des règles applicables aux entreprises, présidée par M.Delabrière, s’est réunie à trois reprises au cours du second trimestre 1999: les 8 avril, 11 mai et 14 juin 1999.

1. Contrats à long terme

Le projet d’avis a été adopté lors de la séance du 8 avril 1999 à l’exception du point relatif à la mise en œuvre du changement de méthode comptable qui reste en suspens. Il reste en effet à déterminer si la méthode à l’avancement doit s’appliquer aux nouveaux contrats conclus à compter de la date du changement ou à tous les contrats en cours à cette date.

Les projets d’avis et de modification de l’article 380-1 du plan comptable général (relatif aux contrats à long terme) seront ensuite soumis pour approbation à l’assemblée plénière du Conseil national de la comptabilité. Puis le projet de modification de l’article 380-1 du plan comptable général de nature réglementaire fera seul l’objet d’une transmission au Comité de la réglementation comptable.

2. Définition des actifs

Ce thème avait déjà été abordé par la section lors d’une réunion précédente. A cette occasion, le groupe de travail avait posé plusieurs questions d’ordre méthodologique à la section afin de mieux cerner les axes de réflexion de cette question.

En l’absence d’une définition comptable du patrimoine, M. Villemot a précisé que le groupe de travail qu’il préside s’est inspiré de la notion de contrôle utilisée par les normes internationales pour proposer la définition générale suivante " Un actif est un élément identifiable, contrôlé par l’entité, ayant une valeur économique positive mesurable et dont le coût d’entrée peut être évalué et individualisé de manière fiable ". Le contrôle est de droit et exceptionnellement pour les parts de marché, de fait. Le groupe a étayé cette définition par une série d’exemples.

En revanche, il n’est pas parvenu à définir un cadre conceptuel pour les charges susceptibles d’être inscrites à l’actif. Aussi, à ce stade, une approche pragmatique a t’elle été retenue.

Les décisions de la section ont été les suivantes :

• Ne pas écarter la notion de patrimoine dans la définition proposée en sachant que sauf exception (contrôle de fait) une entité doit pouvoir se prévaloir d’un droit ( droit de propriété ou de créance) pour pouvoir inscrire un élément à l’actif du bilan, il importe par conséquent de revoir les critères qui caractérisent le contrôle de droit ;
• Limiter le recours à la notion de contrôle aux cas où l’analyse juridique se révèle insuffisante pour retracer la réalité économique d’une opération (cas du crédit-bail, biens acquis avec une clause de réserve de propriété…) ;
• Vérifier si le champ d’application de la définition concerne les travaux en cours et les biens mis à disposition par une entreprise du secteur privé ;
• Ne pas conceptualiser le contrôle de fait c’est à dire les parts de marché et les traiter dans le paragraphe consacré aux écarts d’acquisition ;
• Revoir le traitement comptable des biens mis à disposition par contrat de crédit bail ou assimilé ;
• Etudier le cas des frais de recherche et de développement acquis et des logiciels créés à usage commercial ;
• Considérer l’inscription à l’actif des frais d’acquisition des immobilisations comme une méthode préférentielle dans les comptes sociaux et maintenir l’étalement des droits de mutation, honoraires, commissions et frais d’actes tel que prévu par le plan comptable général ;
• Revoir les exemples de charges différées ou à étaler afin de déterminer ceux qui ne correspondent pas à de telles charges et ceux qui constituent des charges immédiates.

1. Définition des passifs et provisions

M. Thouvenin a présenté la note préliminaire du groupe de travail sur les provisions et la définition des passifs dont il assure la présidence.

Le plan comptable général ne définissant pas les critères de reconnaissance d’un passif, il a rappelé l’ambiguïté des textes comptables français quant à la distinction des provisions pour risques et provisions pour charges revêtant respectivement un caractère obligatoire et facultatif.

En l’absence de cadre conceptuel, tel qu’il existe pour l’IASC, le groupe a identifié les critères suivants pour le reconnaissance d’un passif.

- une source d’obligation (légale, contractuelle ou implicite) qui doit exister de manière certaine à la date de clôture ;

- un facteur de réalisation qui doit exister de manière certaine ou probable à la date de clôture mais qui peut n’être connu qu’entre cette date et la date d’arrêté ;

- une sortie de ressources représentative d’avantages économiques futurs ;

- une provision est un élément de passif dont le montant ou l’échéance est incertain.

Dans ces conditions, cette définition a été illustrée par une série d’exemples pratiques couvrant le champ d’application des provisions.

Lors du débat, il est apparu que si les cas de provisionnement faisant intervenir le principe de rattachement des charges aux produits prêtaient peu à discussion, ce seul critère ne pouvait pas suffire à couvrir tous les cas de constatation d’un passif.

En conclusion, la section a proposé d’orienter les travaux du groupe sur :

• les critères distinctifs des provisions pour pertes et des provisions pour charges ;
• la nécessité éventuelle de distinguer les coûts imposés à l’entreprise des coûts engagés à son initiative ;
• l’approfondissement du critère de rattachement des coûts à des activités poursuivies ou arrêtées ;
• la formalisation " d’un arbre de décision " présentant les critères retenus pour définir un passif.

3.2 - Section des règles internationales

La section des règles internationales s’est réunie le 27 mai 1999 sous la présidence de M. Azières.

La section a abordé les points suivants :

1. Examen du rapport d’étape élaboré par le " groupe de travail article 6 "

L’article 6 de la loi n° 98-261 du 6 avril 1998 dispense certaines entreprises françaises et sous certaines conditions, de se conformer aux règles comptables admises en France. Cette dérogation a pour objet d’éviter aux entreprises qui appliquent les règles internationales (IASC) de tenir deux jeux de comptes ou de faire des tableaux de passage lorsque l’application de ces règles entraîne des différences significatives avec les règles françaises, tout en assurant une meilleure comparabilité entre les entreprise françaises et celles d’autres pays ayant retenu le référentiel IASC.

1.1 - Application des règles internationales

Sur la base des débats parlementaires, la section a considéré que l’expression " règles internationales " vise les normes de l’IASC (International Accounting Standards Committee)

a) Champ d’application

La section a estimé que, par assimilation les établissements de crédit qui relevaient du Comité de la réglementation bancaire et financière et les entreprises d’assurance étaient également compris dans le champ d’application de l’article 6.

b) Conditions d’utilisation des normes internationales et traduction

La traduction des normes de l’IASC et des interprétations du Standing Interpretation Committee

(SIC) est actuellement réalisée par un groupe de travail regroupant différents professionnels constitué au Conseil supérieur de l’ordre des experts comptables. Il appartiendra au CRC d’approuver cette traduction, après avis du CNC.

Par ailleurs, le CRC décidera des conditions de l’adoption des normes de l’IASC étant précisé que le § 11 de l’IASC 1 dispose que des états financiers ne peuvent avoir été établis en conformité avec les IAS, qu’à condition de respecter intégralement ces normes et leur interprétation réalisée par le SIC.

c) Respect des règles communautaires

Dans un document récapitulatif publié en avril 1999, dont une synthèse est effectuée dans la section IV du présent bulletin " Relations internationales – Union européenne " le comité de contact indique que les normes applicables aux comptes ouverts avant le 1^er juillet 1998, ne présentent pas de discordance notable avec les directives européennes.

1.2 - Règles internationalement reconnues

Il s’agit des normes généralement appliquées aux Etats-Unis d’Amérique comprenant un nombre considérable de textes dont la traduction exhaustive paraît difficilement envisageable. La section estime que l’usage de ces normes poserait des problèmes d’application difficilement surmontables.

Il comprend les points suivants

• Approbation des traductions des normes IAS et des SIC
• Réponses aux exposés-sondages de l’IASC
• Réponses aux problèmes d’interprétation posés au SIC
• Préparation de commentaires d’application des IAS
• Recensement de normes sectorielles internationalement reconnues
• Préparation des réunions du comité de contact

Le calendrier des réunions de la section pour les douze prochains mois sera établi à partir de ce programme de travail en tenant compte des dates de réunions internationales.

Réunions du SIC des 18 et 19 mai 1999.

• Le SIC est parvenu à un consensus sur deux sujets pour lesquels un projet d’interprétation sera préparé :
• Coûts de transaction relatifs à une émission d’actions
• Permanence et cohérence de méthode – Méthodes alternatives
• Le SIC a poursuivi les discussions sur les sujets suivants:
• Mise en équivalence – comptabilisation des pertes
• Coûts de grande inspection ou de révision
• Le SIC a porté à son ordre du jour les sujets suivants :
• Impôts différés – Recouvrement de la valeur comptable
• Impôts différés – Comptabilisation en capitaux propres

3.3 - Section des règles applicables aux autres organisations

La section des règles applicables aux autres organisations, présidée par M. Mariel, s’est réunie le 16 juin 1999 pour examiner les projets d’avis suivants :

Les établissements publics fonciers sont des établissements publics nationaux à caractère industriel et commercial destinés à gérer l’aménagement du territoire.

Ce projet de plan comptable est conforme au plan comptable général compte tenu cependant des adaptations suivantes liées au secteur d’activité des établissements publics fonciers : comptabilisation de la taxe spéciale d’équipement et des opérations " de portage foncier " et d’actions en prestations (rémunérations contractuelle prévue par l’établissement, subventions-participations reçues et produits en atténuation de charges …)

Les décisions de la section ont été les suivantes :

• Comptabiliser les subventions-participations perçues dans le cadre de " portage foncier " selon la méthode dite " des ressources affectées " lorsque leur emploi doit être justifié et selon la méthode dite " classique " dans le cas contraire.
• Déterminer les modalités de comptabilisation de la rémunération contractuelle perçue par l’établissement dans le cadre de " portage foncier " au regard des conventions existantes.
• Enregistrer les opérations relatives aux budgets annexes par l’intermédiaire du compte 18 " Compte de liaison ".

Les établissements publics sociaux et médico-sociaux sont des établissements publics communaux, intercommunaux, départementaux ou interdépartementaux.

Un avis de conformité au plan comptable général relatif au plan comptable des établissements sanitaires et sociaux publics et privés à but non lucratif a été pris en 1986 par le Conseil.

En vertu des évolutions intervenues dans ce secteur, le Conseil national de la comptabilité a été saisi d’un projet de plan comptable spécifique à ces établissements nécessitant l’élaboration d’un nouvel avis.

Les organismes gérant des résidences sociales et des établissements accueillant des travailleurs migrants sont des associations régies par la loi du 1^er juillet 1901.

Un projet de guide comptable conforme au plan comptable général des associations et fondations adopté par le CRC le 16 février 1999 ( règlement 99-01) a été présenté à la section. Il donne des précisions sur les points spécifiques suivants :

- distinction dans les provisions pour charges à répartir entre la provision pour grosses réparations et la provision pour gros entretien,

- affectation des plus-values sur cessions d’éléments d’actif amortissables,

- comptabilisation des charges locatives récupérables,

- détail des comptes de transfert de charges.

Les décisions de la section ont été les suivantes :

• Maintenir le compte de provision pour gros entretien qui est spécifique à ce secteur d’activité et qui ne doit pas être utilisé pour faire face à des dépenses constituant des immobilisations.
• Retenir les dispositions du plan comptable général en matière de comptabilisation des indemnités journalières reçues de la sécurité sociale.
• Supprimer les comptes 4632 " Fonds reçus ou déposés - résidents " et 4633 " Autres fonds en dépôt " puisqu’une association ne peut recevoir de fonds en dépôts excepté les fonds déposés pour le compte des majeurs incapables.

3.4 - Section des règles spécifiques aux entreprises relevant du Comité de la réglementation bancaire et financière -CRBF-

Les travaux relatifs aux règles de consolidation applicables aux établissements relevant du CRBF se sont accélérés afin que le règlement correspondant du CRC puisse être pris avant le 31 décembre 1999. La section présidée par M. Aubin s’est réunie à deux reprises, le 22 avril et le 27 mai, pour examiner les adaptations à apporter aux dispositions générales de la consolidation définies dans l’annexe au règlement n°99-02 du CRC pour tenir compte des spécificités du secteur bancaire.

Une consultation auprès de la Chancellerie et de la Commission bancaire a permis en premier lieu de fixer le cadre juridique de la nouvelle méthodologie des comptes consolidés applicable à ce secteur : l’article 54 de la loi du 24 janvier 1984 relative à l’activité et au contrôle des établissements de crédit ne faisant aucune référence à la loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales, le CRC peut édicter, en matière de comptes consolidés, une réglementation autonome, sous réserve des dispositions de la 7^ème directive bis.

Outre l’adaptation des définitions et termes spécifiques au secteur bancaire, les modifications du texte de droit commun proposées portent principalement sur les thèmes repris ci-après suite aux travaux des groupes de travail suivants :

- Périmètre (y compris la consolidation des entités " ad hoc ")

- Méthodes de consolidation

- Valeurs d’entrée

- Fonds pour risques bancaires généraux (FRBG) et provisions

- Impôts différés et opérations internes

- Documents de synthèse

Introduction de la notion d’organe central, notion existant dans les textes bancaires actuels, pour permettre aux réseaux d’établissements de crédit affiliés à un organe central (réseau mutualiste ou coopératif) d’établir et de publier des comptes consolidés ;

Prise en compte de la notion d’actionnaire appelé éventuellement à apporter un soutien financier à une participation notoire à ce secteur pour la définition du contrôle exclusif ;les seuils de consolidation définis en ce domaine par le règlement 85-12 du CRB seraient ainsi abandonnés.

A ce stade, l’examen de la consolidation des entités " ad hoc " (§ 10052) est en cours. Les conclusions du groupe de travail concerné seront présentées lors de la prochaine réunion de la section.

L’objectif est de consolider par intégration globale les entreprises sur lesquelles la société mère exerce un contrôle exclusif à structure de comptes différente dont l’activité se situe dans le prolongement de celle de la mère ou celles relevant d’activités connexes. Ainsi la consolidation par intégration de certaines activités est proposée : assurances, sociétés foncières, promotion immobilière, services informatiques ; en revanche, celle des entreprises industrielles serait à ce stade laissée à l’appréciation des établissements en fonction des aspects spécifiques.

La valeur d’entrée des actifs, passifs et éléments de hors bilan de l’activité d’intermédiation fait l’objet d’importants débats : pour les uns, la particularité de cette activité justifie en consolidation le maintien à la valeur nette comptable des éléments acquis, les valeurs brutes initiales ainsi que les provisions correspondantes étant conservées dans le bilan consolidé ; pour les autres le principe de valeur d’utilité lors de l’entrée dans le périmètre doit s’appliquer sans exception aux différents métiers de la banque.

Par conséquent, deux projets de rédaction ont été établis à l’issue de ces débats :

- le premier prend en compte la nécessité d’une évaluation globale à la valeur d’utilité déterminée notamment par référence à la structure des taux et aux coûts accessoires de l’activité d’intermédiation. Si cette approche par grandes masses fait apparaître un gain latent, ce dernier est enregistré sous la forme d’un écart d’évaluation global amorti sur la période prévisible de gestion des éléments auxquels il se rapporte. Si cette approche fait apparaître une perte latente, une provision doit être constituée.

Pour tenir compte des difficultés pratiques de mise en œuvre de cette évaluation à la valeur d’utilité, le texte prévoit que les valeurs nettes comptables peuvent être retenues par simplification lorsque l’écart entre la valeur d’utilité et la valeur comptable est peu significatif.

- le second propose de laisser aux établissements de crédit le choix entre l’évaluation à la valeur d’utilité et le strict maintien des valeurs nettes comptables comme valeurs d’entrée.

La section réexaminera cette question importante lors de ses prochaines réunions.

Il a été proposé de confirmer le statut hybride du FRBG : ainsi dans le bilan consolidé, le FRBG serait placé en dehors des capitaux propres (part du groupe ) sans constituer pour autant un passif identifiable. Il pourrait être reconstitué pour sa valeur comptable dans la société acquise par prélèvement sur les réserves consolidées, après déduction des risques et charges clairement identifiés. Il a également été suggéré que les reprises ultérieures du FRBG s’effectuent par résultat. Cette question sera réexaminée.

Le traitement des contrats internes sur instruments dérivés devra faire l’objet d’un alinéa spécifique précisant l’élimination des montants notionnels et la possibilité de ne pas éliminer le résultat interne lorsque les contrats sont conclus à des conditions normales de marché.

Les dispositions permettant aux établissements de bénéficier d’un avantage fiscal sont essentielles pour l’activité de crédit bailleur. A ce titre, une dérogation à la méthode globale de l’impôt différé a été proposée pour cette activité spécifique afin que les sociétés concernées ne calculent l’impôt différé que lorsqu’il est probable de le reverser.Il a été demandé lors de l’assemblée plénière du Conseil si cette méthode partielle pouvait dans cette situation être acceptée alors que des entreprises pratiquant notamment des amortissements dérogatoires, ne disposent pas de cette même faculté ?

Les adaptations proposées pour les sections 4 et 5 relatives respectivement à la présentation des états de synthèse et à la date d’application du futur règlement ainsi que son champ d’application seront examinées lors de la réunion de section prévue le 8 juillet 1999.

En conclusion, il a été demandé que, le projet d’avis relatif aux règles de consolidation applicables aux établissements relevant du CRBF, soit modifié et complété pour être examiné lors de la prochaine assemblée plénière. .

3.5 - Section des règles spécifiques aux entreprises régies par le code des assurances, aux organismes régis par le code de la mutualité et aux institutions régies par le code de la sécurité sociale

Au cours de ce trimestre, la section des règles spécifiques aux entreprises régies par le code des assurances, aux organismes régis par le code de la mutualité et aux institutions de prévoyance régies par le code de la sécurité sociale présidée par M. le Douit s’est réunie les 14 avril, 20 mai, 11 et 30 juin 1999 pour examiner les travaux des groupes suivants chargés d’examiner les adaptations à apporter aux dispositions générales pour tenir compte des spécificités de ce secteur :

- Périmètre de consolidation

- Acquisitions : valeurs d’entrée .

- Opérations internes,

-Documents de synthèse.

a) - Opportunité d’inclure dans le périmètre de consolidation d’un groupe d’assurance les OPCVM, les sociétés immobilières et GIE de moyens.

La gestion des actifs effectuée par les entreprises du secteur de l’assurance en représentation des engagements vis à vis des assurés peut s’effectuer selon deux modalités :

• soit la gestion directe des actifs ; ce sont de véritables participations qui sont détenues dans le compte de fond général ;
• soit la gestion par l’intermédiaire d’autres entités : sociétés immobilières, FCP, SICAV, GIE…

La majorité des participants a estimé que dans ce second cas, il convenait de ne pas consolider l’entité concernée.

En conclusion les titres d’entités contrôlées ou sous influence notable pourraient être exclus du périmètre de consolidation à la condition que cette conclusion n’altère pas l’image fidèle notamment.

b) - Consolidation par mise en équivalence ou par intégration globale des établissements de crédit

Bien que la consolidation par mise en équivalence soit plus facile à mettre en œuvre que l’intégration globale en cas de filiale à structure de comptes différente, la majorité des participants a écarté cette solution.

Ils estiment , en effet, que l’intégration globale, appliquée sous forme d’une décomposition sommaire du patrimoine et du résultat par secteur dans le bilan et le compte de résultat, est préférable, car elle permet de mettre en valeur les différents secteurs d’activités composant le groupe et leur poids respectif.

2 - Acquisitions : valeurs d’entrées

a)- Distinction entre biens destinés à l’exploitation ou non

La distinction entre biens destinés à l’exploitation ou non prévue dans la méthodologie générale est jugée inopérente dans le domaine de l’assurance. Le principe d’évaluation en fonction de la décision de cession ou de conservation d’un bien lui est préféré.

b)- Droits des assurés sur les plus ou moins values résultant de la revalorisation des actifs

Dans le cadre de l’assurance-vie, les assurés ont des droits sur les plus values sur placements, qui doivent être constatés au passif du bilan dans un compte nommé " Participation différée des assurés aux bénéfices " puis repris au fur et à mesure de la réalisation des actifs.

c)- Définition des valeurs d’utilité

Parmi les placements, trois types d’actifs ont été évoqués en particulier :

- les actifs immobiliers devraient entrer dans le bilan consolidé à leur valeur d’utilité définie à dire d’expert.

- les valeurs mobilières autres que les titres de participation seraient évaluées au cours moyen sur une période qui reste à définir. Les cessions à bref délai seraient évaluées au derniers cours de bourse.

- les contrats d’assurance acquis en assurance non vie, la majorité des participants a estimé qu’un actif incorporel devait être constaté à l’actif du bilan dans un compte qui pourrait s’intituler " Valeur présente du portefeuille ", sous réserve que les modalités de calcul et d’amortissement de ce poste soient clairement indiquées dans l’annexe. Par ailleurs, si l’acquisition est réalisée à un prix supérieur à la valeur réelle du portefeuille, il convient de constater au passif un complément de provisions.

d)- Coûts d’acquisition différés

Selon les réflexions engagées, la valeur actuelle des profits futurs afférents aux contrats en portefeuille étant déjà constatée dans le poste " Valeur présente du portefeuille ", le poste " Coûts d’acquisition différés " ne se justifierait plus.

e)- Principes de provisionnement

Conformément aux règles générales, seules les provisions économiquement justifiées peuvent être maintenues dans les comptes consolidés et reclassées dans les provisions techniques adéquates. En outre, en cas de dotation insuffisante (notamment en cas de valeur présente du portefeuille négative) une provision additionnelle sera alors constituée puis reprise en fonction de la réalisation des pertes provisionnées.

Après un rappel des textes en vigueur, la section a constaté que seuls les pertes et profits internes inclus dans la valeur comptable de l’actif consolidé pourraient faire l’objet d’une dérogation au principe de base qui demeure l’élimination. Dans cette hypothèse les opérations doivent être conclues à des conditions normales de marché (droit commun) et avoir créé des droits en faveur des assurés pour ne pas être éliminées selon l’article 66-4 de la 4^ème directive ter.

a)- Possibilité de non élimination d’opérations internes sur placements

Le groupe propose plusieurs cas de non élimination pour lesquels la section n’a pas encore pris de décision.

b)- Opérations internes de réassurance

Ces opérations devront être éliminées selon les règles retenues pour les comptes consolidés telles que fixées dans le règlement n° 99-02 du Comité de la réglementation comptable.

c)- Opérations en " pool " et assimilables

Ce problème n’est pas spécifique à la consolidation En effet, les comptes sociaux devraient d’ores et déjà prendre en compte les cas particuliers de ces pools très variés que ce soit en matière de chiffres d’affaires ou dans les actifs ou passifs de l’entreprise, en particulier les affectations d’emplois de trésorerie réalisés par les pools de trésorerie.

d)- Opérations de courtage

La section a proposé d’adopter le principe selon lequel les opérations de courtage, quelle qu’en soit la forme, sont éliminées.

La section a estimé en première approche, qu’il convenait de distinguer trois cas pour la présentation des documents de synthèse :

- 1^er cas : les groupes où l’activité est partagée entre l’assurance et une autre activité (la banque par exemple) avec des poids importants pour chacune de ces deux activités ; ce cas, correspondant aux conglomérats, fera l’objet d’une étude ultérieure en liaison avec la section des règles applicables aux entreprises et la section des règles spécifiques aux entreprises relevant du Comité de la réglementation bancaire et financière ;

- 2^ème cas : les groupes d’assurance où une autre activité (l’activité bancaire, par exemple) est accessoire mais supérieure toutefois à 10% du chiffre d’affaire total du groupe (pour l’activité bancaire il conviendra de retenir le produit brut d’exploitation bancaire) ou à 10% du total du bilan ; des modèles multi- activités ont été examiné par les membres de la section ;

- 3^ème cas : les groupes d’assurance où les autres activités sont marginales c’est à dire inférieures à 10% du chiffre d’affaires et à 10% du total du bilan ; dans ce dernier cas, les modèles multi activités définis pour le 2^ème cas ci-dessus sont repris de manière condensée.

Les membres de la section ont estimé que les modèles de documents de synthèse multi- activités pour traiter du 2^ème cas (et du 3^èmecas) envisagé(s) ci-dessus devaient être synthétiques ; aussi il a été décidé de distinguer les informations minimales et les informations facultatives.

Le projet de compte de résultat est un modèle en liste présentant 4 colonnes pour l’année N : Non vie/ Vie/ Banque et activités financières/ Autres. Des comptes de résultats sectoriels pour ces différents secteurs d’activité seraient en outre présentés dans l’annexe.

Pour le modèle de bilan, les participants ont distingués trois grandes rubriques pour les placements : les placements des entreprise d’assurance (en distinguant les placements détenus pour compte propre et ceux représentant les provisions techniques afférentes aux contrats en unité de compte), les placements des établissements bancaires puis ceux des autres activités. Il est en outre proposé que l’ensemble des titres mis en équivalence qu’ils soient détenus par des entreprises d’assurance, des établissements bancaires ou d’autres entreprises soit regroupé dans une seule et même rubrique avec une possibilité de ventilation entre ces différents secteurs à l’intérieur de cette rubrique.

3.6 - Commission comptabilité de gestion

Les membres de la commission comptabilité de gestion se sont réunis les 20 mai et 17 juin 1999.

Dans le cadre de la publication du tome 2 intitulé " méthodes et outils de la comptabilité de gestion " les membres de la commission rédigent actuellement le chapitre 4 portant sur la " structure de la comptabilité de gestion ".

Le plan de ce chapitre devrait comporter trois parties :

- la première partie propose un approfondissement de la notion de modélisation et une réflexion sur le rôle des modèles, afin de présenter la comptabilité de gestion comme un ensemble de modèles ;

- la deuxième partie évoque un certain nombre de règles, de principes susceptibles d’être pris en compte lors de l’élaboration d’une comptabilité de gestion, qui doivent permettre de l’adapter aux différents besoins de l’entreprise ;

- la troisième partie constitue en fait une annexe qui consiste à présenter des fiches techniques sur les principales méthodes d’analyse des coûts et des résultats, sous la forme d’un bref " panorama " avec renvoi bibliographique.

Un comité de relecture va être constitué, afin d’assurer la cohérence de l’ensemble des textes de l’ouvrage.

4.1 - Union européenne

Concordance entre IAS et directives comptables

4.2 – Comité de contact

Depuis 1996, le Comité de contact a procédé à l’examen de la concordance entre les normes IAS et les directives comptables européennes. Cet examen porte à la fois sur les normes et sur les interprétations du Comité permanent d’interprétation (Standing Interpretations Committee : SIC).

• N’entrent donc pas en ligne de compte les normes suivantes : IAS I " Présentation des états financiers " - " Presentation of Financial Statements " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1998), IAS 14 " Information sectorielle " - " Segment Reporting " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1998), IAS 17 " Contrats de location " - " Leases " (révisée en 1997) (entrée en vigueur le 1^er janvier 1999), IAS 19 " Avantages sociaux " - " Employee Benefits " (entrée en vigueur le 1^er janvier 1999). Ne sont pas non plus couvertes les nouvelles normes publiées en 1998 : IAS 35 " Abandons d’activités " - " discontinuing Operations " (entrée en vigueur le 1^er janvier 1999), IAS 36 " Moins values sur actifs " - " Impairment of Assets (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 37 " Provisions, passifs et actifs éventuels " " Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 38 " Immobilisations incorporelles " - " Intangible Assets " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999) et IAS 39 " Instruments financiers : comptabilisation et évaluation " - " Financial Instruments : Recognition and Measurement " (entrée en vigueur le 1^er janvier 2001), ni les modifications apportées aux IAS 16, 22, 28 et 31, consécutivement à l’adoption des IAS 37 et 38.
• Les interprétations du SIC applicables aux exercices comptables commençant avant le 1^er juillet 1998 sont les suivantes : SIC-2 : " Permanence - Capitalisation du coût des emprunts"-" Consistency-Capitalisation of Borrowing Costs ", SIC-3 : " Elimination des gains et pertes non réalisés sur les transactions avec des sociétés liées " - " Elimination of Unrealised Profits and Losses on Transactions with Associates ", SIC-5 : " Classification des instruments financiers - Provisions pour règlement conditionnel " - " Classification of Financial Instruments - Contingent Settlement Provisions ", SIC-6 : " Coût de transformation des logiciels existants " - " Costs of Modifying Existing Software ", SIC-7 : " Introduction de l’euro - Introduction of the euro " et SIC-8 : " Première application des normes comptables internationales comme cadre comptable de base " - " First-Time Application of IAS as the Primary Basis of Accounting ".
• Il subsiste néanmoins un conflit mineur entre l’IAS 27 " Les comptes consolidés et la comptabilisation des participations dans les filiales ". L’article 14, paragraphe 1, de la septième directive prévoit qu’une entreprise doit être laissée en dehors de la consolidation lorsque son inclusion s’avère contraire à l’obligation de fournir une image fidèle. En revanche, l’IAS 27 ne prévoit l’exclusion d’une filiale de la consolidation qu’au cas où le contrôle est destiné à être temporaire ou lorsque la filiale fonctionne sous l’emprise de contraintes durables et lourdes.

Malgré cette apparente discordance entre les deux textes, la question de la réalité des conséquences reste à débattre. Par exemple, l’IAS 27 ne prévoit pas la possibilité d’exclure une filiale au motif qu’elle exerce des activités différentes de celles du groupe, mais l’incompatibilité éventuelle entre la consolidation d’entreprises aux activités différentes et le principe de l’image fidèle est avant tout une question d’appréciation. En fait, il est généralement admis à l’heure actuelle que ces entreprises doivent être consolidées et que des informations sectorielles doivent être communiquées dans l’annexe aux comptes consolidés, de façon à faire apparaître les résultats de chaque branche. Compte tenu de cela, le Comité de contact ne décèle aucun cas où l’article 14 prescrira d’exclure une entreprise de la consolidation.

• Ont été examinées les normes suivantes : IAS 1 " Présentation des états financiers " - " Presentation of Financial Statements " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1998), IAS 16 " Immobilisations corporelles " - " Property, Plant and Equipment " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 22 " Regroupements d’entreprises " - " Business Combinations " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 28 " Comptabilisation des participations dans les entreprises associées " - " Accounting for Investments in Associates " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 31 " Information financière relative aux participations dans des entreprises " - " Financial reporting of Interests in joint ventures " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 35 " Abandons d’activités "- " Discontinuing Operations " (entrée en vigueur le 1^er janvier 1999), IAS 36 " Moins values sur actifs " - " Impairment of Assets (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 37 " Provisions, passifs et actifs éventuels " - "Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999), IAS 38 " Immobilisations incorporelles " - " Intangible Assets " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999).
• Une incompatibilté majeure a été relevée entre IAS 37 Provisions, passifs et actifs éventuels - " Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999) et la quatrième directive.

La notion de " provision " telle que l’entend IAS 37 dans le cas particulier des opérations de restructuration est incompatible avec la quatrième directive parce que son application a pour effet de laisser non couverts des risques pour lesquels des provisions doivent être constitués en vertu de l’article 31, paragraphe 1, point c) bb), et point d) de la directive.

• Deux possibilités de conflit ont été relevées entre IAS 38 Immobilisations incorporelles - " Intangible Assets " (entrée en vigueur le 1^er juillet 1999) et la quatrième directive, à savoir :

a) l’IAS 38 permet de revaloriser les immobilisations incorporelles sur la base de leur juste valeur, tandis que la directive ne permet qu’un ajustement tenant compte de l’inflation ; et

b) la directive impose une période d’amortissement maximale de cinq ans pour les coûts de développement (sous réserve d’une dérogation pouvant être accordée par les Etats membres) non prévue dans la norme IAS.

En raison de la nature de ces conflits potentiels et de la souplesse permise par la norme, les entreprises européennes peuvent néanmoins, selon l’analyse du Comité de contact, se conformer à l’IAS 38 tout en respectant les directives comptables.