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A. Comptabilisation des opérations d'aménagement concédées aux risques et profits du concédant
B. Comptabilisation des opérations d'aménagement concédées aux risques et profits du concessionnaire
C. Autres dispositions
D. Date d'application
Son avis n°93-09 du 8 décembre 1993 constatait notamment que le résultat d'une concession d'aménagement n'est en principe déterminable qu'à son terme et que, dans ce cas, les produits relatifs aux cessions en cours de contrat de lots aménagés sont comptabilisés au compte de produits constatés d'avance jusqu'à la réalisation complète de l'aménagement.
La Fédération nationale des sociétés d'économie mixte a fait valoir qu'en cas de concession d'aménagement un résultat intermédiaire provisoire peut être déterminé en cours de contrat. En effet, les coûts de revient des éléments cédés sont estimés en cours de concession du fait de l'obligation qui leur est imposée de produire annuellement un compte rendu financier qui, conformément à l'article 1523-3 du code général des collectivités territoriales, " comporte notamment en annexe le bilan prévisionnel actualisé des activités, objet du contrat, faisant apparaître d'une part, l'état des réalisations en recettes et en dépenses et, d'autre part, l'estimation des recettes et dépenses restant à réaliser ainsi que, éventuellement, la charge résiduelle en résultant pour son cocontractant ".
En conséquence, le Conseil national de la comptabilité considère qu'un résultat intermédiaire provisoire peut être déterminé en cours de concession et décide de préciser la comptabilisation, chez le concessionnaire, des opérations d'aménagement concédées, suivant qu'elles sont réalisées aux risques et profits du concédant ou du concessionnaire.
L'Assemblée plénière du Conseil national de la comptabilité, réunie le 18 mars 1999, émet un avis favorable sur les dispositions comptables relatives aux opérations réalisées par les sociétés d'économie mixte locales dans le cadre de concessions d'aménagement, telles que présentées ci-après.
En conséquence, sont abrogées les dispositions de l'avis de conformité du 12 juillet 1984 et celles de l'avis n°93-09 du 8 décembre 1993 relatives aux méthodes de comptabilisation des opérations d'aménagement.
Les schémas d'écritures relatifs aux concessions d'aménagement s'inscrivent dans le cadre d'une comptabilité générale qui intègre des comptabilités auxiliaires de programme et de structure.
Par programme il faut notamment entendre toute opération réalisée dans le cadre d'une convention passée avec une collectivité territoriale.
La comptabilité auxiliaire dite " de structure " enregistre tous les éléments qui ne concernent pas un programme.
Conformément à l'article 1523-2 du code général des collectivités locales, " lorsqu'il ne s'agit pas de prestations de service, les rapports entre les collectivités territoriales, leurs groupements ou une autre personne publique d'une part et les sociétés d'économie mixte locales d'autre part sont définis dans une convention ".
La majorité des conventions de concession d'aménagement sont prévues aux risques et profits du concédant. Dans ce cas, le résultat est nul par principe.
Compte tenu des spécificités de ces opérations et du cadre juridique dans lequel elles interviennent, la méthode de comptabilisation retenue, concession par concession, est la suivante :
au numérateur : le montant des produits réalisés depuis le début de l'opération hors participations reçues ou à recevoir de la collectivité territoriale concédante,
au dénominateur : le montant global des produits prévus par le compte rendu financier hors participations reçues ou à recevoir de la collectivité territoriale concédante.
Le montant de la partie de ces coûts estimés qui correspond à l'exercice est déterminé par différence entre, d'une part, les coûts cumulés à la fin de l'exercice en cours et, d'autre part, ceux cumulés à la fin de l'exercice précédent. Ce montant est inscrit au crédit du compte d'en-cours par le débit du compte de variation d'en-cours.
Le résultat intermédiaire correspond soit à un produit à recevoir de la collectivité territoriale si les coûts sont supérieurs aux produits, soit à un produit constaté d'avance dans le cas contraire. En conséquence, le traitement comptable de ces opérations est celui des produits à recevoir et des produits constatés d'avance du Plan Comptable Général.
Lorsque les coûts de revient estimés sont supérieurs aux coûts comptabilisés depuis le début de la concession, l'écart est constitué de charges non encore comptabilisées qu'il convient de provisionner. Dans ce cas, le compte d'en-cours est débité par le crédit du compte de variation d'en-cours et une provision pour charges est constituée par le débit des comptes de dotations aux provisions correspondants. Ces écritures de régularisation n'ont aucune incidence sur le résultat.
La liquidation des opérations de concessions d'aménagement comporte l'approbation par la collectivité territoriale concédante des comptes qui lui sont présentés.
L'excédent des produits sur les charges comptabilisé au compte de produits constatés d'avance est reversé à la collectivité territoriale concédante.
Le déficit comptabilisé au compte de produits à recevoir est comblé par une participation de la collectivité territoriale concédante.
L'annexe aux comptes annuels comporte de manière explicite et pour chaque concession les informations suivantes, issues des comptes rendus financiers annuels :
les montants cumulés des coûts engagés et des produits réalisés depuis le début de la concession,
le montant des engagements du concédant comptabilisés en produits depuis le début de la concession ainsi que celui correspondant à l'engagement de couverture des risques de l'opération à terminaison (différence entre la participation globale inscrite dans le compte rendu financier actualisé et le montant des participations comptabilisées),
le montant global de l'excédent final de l'opération devant revenir au concédant.
En pratique, les conventions prévues aux risques et profits du concessionnaire sont très rares.
La méthode de comptabilisation de ces opérations, concession par concession, est la suivante :
au numérateur : le montant des produits réalisés depuis le début de l'opération,
au dénominateur : le montant global des produits prévus par le compte rendu financier.
Le montant de la partie de ces coûts estimés qui correspond à l'exercice est déterminé par différence entre, d'une part, les coûts cumulés à la fin de l'exercice en cours et, d'autre part, ceux cumulés à la fin de l'exercice précédent. Ce montant est inscrit au crédit du compte d'en-cours par le débit du compte de variation d'en-cours.
En fin de concession, le résultat d'une concession aux risques et profits du concessionnaire est transféré à la comptabilité de structure, au moyen du compte de liaison et du compte de transfert de charges ou de produits, pour être inscrit au crédit du compte 7585 " Quote-part de résultat sur concession d'aménagement " s'il est positif et au débit du compte 6585 " Quote-part de résultat sur concession d'aménagement " s'il est négatif. Dans ce second cas, sont reprises les provisions constituées comme indiquées au paragraphe précédent. Il s'agit d'un résultat d'exploitation.
L'annexe aux comptes annuels comporte dans les mêmes conditions que précédemment les informations suivantes :
Exceptionnellement, le résultat d'une opération concédée peut être déterminé par tranches ou par lots de manière définitive en cours de contrat, lorsque la société assume en tout ou en partie les risques financiers de la concession et que les conditions suivantes sont respectivement remplies :
Dans ce cas :
La comptabilisation des éléments par programme et, par ailleurs, le transfert du résultat définitif des opérations d'aménagement aux risques et profits du concessionnaire vers la société d'économie mixte locale justifient la création du compte 799 " Transfert de produits ".
Les charges et produits des concessions d'aménagement, même s'ils sont de natures différentes, sont respectivement regroupés dans les comptes 605 " Achats de terrains, travaux, honoraires et frais annexes - concessions d'aménagement " et 705 " Produits des concessions d'aménagement " sous réserve d'être présentés dans le compte de résultat sous une forme détaillée qui respecte le classement par nature exigé par le Plan Comptable Général.
Dans le cas particulier des concessions d'aménagement, les conventions passées prévoient généralement que pour couvrir ses frais de fonctionnement la société d'économie mixte locale concessionnaire est habilitée à imputer sur l'opération une somme dont les modalités d'assiette et de taux sont le plus souvent précisés sous la rubrique " rémunération ". Il s'agit en fait d'un remboursement forfaitaire de frais à inscrire au compte 791 " Transfert de charges ".
La nature des charges couvertes par la rémunération doit être précisée dans le cahier des charges du concessionnaire.
Compte tenu des obligations du concédant figurant au contrat et de leur mise en oeuvre, et, dans le cas exclusif des concessions aux risques et profits du concédant, les frais financiers correspondant à la convention sont imputés sur l'opération. S'il n'existe pas de sources de financement externes générant des frais réels, un produit correspondant au montant imputé en frais financiers provenant des fonds propres de la société est constaté en contrepartie.
La comptabilisation des éléments par programme s'effectue au moyen du compte de liaison 18 lorsqu'il n'existe pas de comptabilité analytique intégrée dans la comptabilité générale.
Cet avis s'applique aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2000.
©Ministère de l'Economie, des Finances et de l'Industrie, 24 mars 1999